Outnyttjat underskott: rullning, spärrar och INK2

Ett outnyttjat underskott är en tillgång som inte syns i balansräkningen. Det finns bara i deklarationen och kan vara värt hundratusentals kronor i framtida sänkt skatt. Samtidigt är det den post som lättast försvinner utan att någon märker det, eftersom en ägarförändring kan kapa bort den största delen utan att en enda verifikation ändras. Den här guiden går igenom hur underskott rullas framåt, var de redovisas, och hur spärrarna fungerar. Belopp, procentsatser och regelhänvisningar avser beskattningsår 2026 om inget annat anges, och bygger på inkomstskattelagen (1999:1229).

Outnyttjat underskott i korthet

Har du bråttom är det här det viktigaste:

• Ingen tidsgräns. 40 kap. 2 § låter underskottet rullas framåt utan bortre gräns i år räknat.
• Det bokförs aldrig. Underskottet är en rent skattemässig post utan konto i BAS och utan verifikation.
• Det rullas in i sin helhet vid punkt 4.14 a i INK2S, och begränsas vid punkt 4.14 b eller 4.14 c.
• Beloppsspärren kapar underskott som överstiger 300 procent av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet.
• 300 procent är nytt. Nivån höjdes från 200 procent genom Lag (2024:1131) och gäller ägarförändringar efter den 31 december 2024.
• Koncernbidragsspärren skjuter upp kvittning mot koncernbidrag till och med det femte beskattningsåret efter det år spärren inträdde.
• Ackord, konkurs och rekonstruktion kan också reducera underskottet, enligt 40 kap. 20 och 21 §§.
• Ett K2-bolag redovisar aldrig uppskjuten skattefordran på underskottet.

Vad är ett outnyttjat underskott?

Ett outnyttjat underskott är den del av ett tidigare års skattemässiga förlust som ännu inte kvittats mot någon vinst. Går bolaget minus 400 000 kronor finns det inget att betala skatt på, men förlusten försvinner inte. Den sparas och dras av mot kommande överskott.

Två saker skiljer underskottet från nästan allt annat.

Det första är att det är skattemässigt, inte bokföringsmässigt. Förlusten i sig syns förstås i bokföringen som ett negativt årets resultat, men det skattemässiga underskottet är något annat: det är resultatet efter alla justeringar för ej avdragsgilla kostnader, ej skattepliktiga intäkter och bokslutsdispositioner. De två beloppen är sällan lika stora. Underskottet har därför inget konto i BAS-kontoplanen och ingen verifikation, utan lever bara i deklarationen från år till år.

Det andra är att det är skört på ett sätt som inte har med verksamheten att göra. Ett underskott går inte förlorat för att bolaget fortsätter gå dåligt. Det går förlorat för att någon köper bolaget, för att en borgenär skriver ned en skuld eller för att bolaget går i konkurs. Det måste alltså bevakas aktivt inför varje ägarförändring.

Underskott rullas framåt utan tidsgräns

Huvudregeln i 40 kap. 2 § är kort och generös: ett underskott av näringsverksamheten som kvarstår från det föregående beskattningsåret ska dras av i den utsträckning det inte finns några begränsningar i kapitlet eller i reglerna om underprisöverlåtelser, fusioner, verksamhetsavyttringar, partiella fissioner eller underskott av andelshus.

Lägg märke till två saker i formuleringen. Det heter ska, inte får. Ett underskott dras alltså av automatiskt mot nästa års överskott så långt det räcker, och kan inte sparas till ett år då det passar bättre.

Och det står ingenting om tid. Det finns ingen bortre gräns i år räknat, till skillnad från periodiseringsfonderna, som ska återföras senast det sjätte beskattningsåret efter avsättningsåret. Ett underskott från 2015 kan fortfarande utnyttjas 2026 om ingen av begränsningarna har slagit till.

Det gör listan av begränsningar till artikelns egentliga ämne. Kapitlet har spärrar efter ägarförändringar i 9 till 19 d §§, och begränsningar vid konkurs, ackord, företagsrekonstruktion, skuldsanering och nedskrivning av kapitalinstrument i 20 och 21 §§. Det är där underskotten går förlorade.

Ett underskott som ännu inte utnyttjats gör bolaget till ett underskottsföretag i lagens mening. Definitionen i 40 kap. 4 § träffar ett företag som hade ett underskott det föregående beskattningsåret eller som har ett eget eller övertaget underskott från tidigare år som ännu inte fått dras av. Det är den statusen som utlöser spärrarna nedan.

Var underskottet redovisas i INK2

Underskottet hör hemma i INK2S, blanketten för skattemässiga justeringar, och inte i räkenskapsschemat INK2R. Det följer direkt av att posten aldrig bokförs.

Punkt	Vad som redovisas
4.14 a	Hela underskottet som finns kvar från året innan
4.14 b	Reduktion med hänsyn till beloppsspärr, ackord, konkurs med mera
4.14 c	Reduktion med hänsyn till koncernbidragsspärr och fusionsspärr med mera
4.15	Skattemässigt överskott, förs över till punkt 1.1 på huvudblanketten
4.16	Skattemässigt underskott, förs över till punkt 1.2 på huvudblanketten
4.22	Frivillig uppgift om hur stor del av underskottet som är spärrat

Ordningen mellan de tre 4.14-punkterna är själva poängen. Vid punkt 4.14 a rullas hela underskottet in, och i det ska även ingå underskott som inte har kunnat dras av tidigare på grund av tillfälliga spärrar som koncernbidrags- och fusionsspärren. Först när hela beloppet är inrullat prövas om det får utnyttjas.

Sedan skiljer blanketten på två slags reduktion, och det är den skillnaden som avgör om underskottet är borta eller bara uppskjutet. Vid punkt 4.14 b redovisas det som faller bort för gott: beloppsspärren efter en ägarförändring, ackord, konkurs och bortfall på grund av kvalificerad fusion eller fission. Vid punkt 4.14 c redovisas det som bara är tillfälligt spärrat, alltså den del som koncernbidragsspärren eller fusionsspärren hindrar dig från att utnyttja i år. Beloppet vid 4.14 c ska dessutom tas upp vid punkt 1.2 på deklarationens första sida, eftersom det ligger kvar som ett underskott till kommande år.

Punkt 4.14 b används också för en näraliggande situation. Har bolaget redovisat en ackordsvinst som uppfyller kraven för att vara skattefri dras den bort från det redovisade resultatet vid punkt 4.5 a, och då ska underskottet från tidigare år samtidigt reduceras med ett belopp som motsvarar ackordsvinsten. Också den reduktionen görs vid punkt 4.14 b. Annars skulle bolaget få dubbel nytta: både slippa beskattas för skuldnedskrivningen och behålla det underskott som skuldnedskrivningen byggde på.

Punkt 4.22 är värd att fylla i även om den är frivillig. Huvudblankettens underskott avser hela det fastställda beloppet, så det är här du noterar hur mycket som är spärrat, och det är den uppgift som är svårast att rekonstruera flera år senare.

Eftersom underskottet bara existerar på blanketten är kontinuiteten mellan åren helt ditt eget ansvar. Det finns inget saldo i bokföringen som stämmer av det, och byter du redovisningsbyrå eller program är det en av de poster som lättast tappas bort. Hur blanketten hänger ihop i övrigt går vi igenom i guiden om Inkomstdeklaration 2.

Beloppsspärren vid ägarförändring

Beloppsspärren är den hårdaste regeln i kapitlet, eftersom det den tar bort är borta för gott.

Enligt 40 kap. 10 § inträder en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr vid ägarförändringar som innebär att ett företag får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag. Enligt 40 kap. 11 § inträder en beloppsspärr när det bestämmande inflytandet i stället erhålls av en fysisk person, ett dödsbo, en annan utländsk juridisk person än ett utländskt bolag eller ett svenskt handelsbolag med sådana delägare. En fysisk person och närstående räknas som en enda person.

Det finns även en spärr för successiva förvärv. Enligt 40 kap. 12 § inträder en beloppsspärr när sådana förvärvare som avses i 11 §, under en period av högst tre på varandra följande beskattningsår, var och en förvärvat andelar som representerar minst 20 procent av rösterna och tillsammans mer än 50 procent av rösterna i underskottsföretaget.

Vad spärren gör står i 40 kap. 15 §. Underskottsföretaget får inte dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder, till den del underskotten överstiger 300 procent av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet.

Den här siffran har ändrats. Beloppsspärren låg tidigare på 200 procent, och det är den nivån som fortfarande står i de flesta äldre framställningar. Genom Lag (2024:1131) höjdes den till 300 procent, och enligt övergångsbestämmelserna tillämpas de nya bestämmelserna i 40 kap. 12, 12 a, 13, 15 och 15 a §§ vid ägarförändringar som sker efter den 31 december 2024. Skedde ägarförändringen dessförinnan gäller alltså fortfarande 200 procent.

Ett räkneexempel gör det konkret. Anta att en köpare förvärvar samtliga aktier i ett bolag med 5 000 000 kronor i outnyttjat underskott, och att ägarförändringen sker under 2026:

Köpeskilling	Avdragsutrymme, 300 procent	Underskott som faller bort
500 000 kr	1 500 000 kr	3 500 000 kr
1 500 000 kr	4 500 000 kr	500 000 kr
2 000 000 kr	6 000 000 kr	0 kr

Det är därför ett bolag vars huvudsakliga värde ligger i ett gammalt underskott är svårt att sälja: ju lägre pris, desto mindre av underskottet överlever köpet.

Tabellen har dock en förutsättning som är värd att säga rakt ut. Enligt 40 kap. 17 a § upphör rätten att dra av tidigare års underskott i sin helhet om underskotten har utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen. Då spelar köpeskillingen ingen roll: hela beloppet faller bort, oavsett vad tabellen skulle ha gett. Regeln gäller ägarförändringar efter den 10 juni 2021 och redovisas vid punkt 4.14 b. En köpare som räknar hem affären på avdragsutrymmet behöver alltså kunna visa ett annat övervägande skäl än underskottet självt.

Två saker till är värda att känna till. Beloppsspärren inträder inte om det företag som får det bestämmande inflytandet redan före ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget, alltså vid omstruktureringar inom en befintlig koncern.

Och utgiften är inte alltid detsamma som köpeskillingen. Enligt 40 kap. 16 § ska utgiften minskas med kapitaltillskott som lämnats till underskottsföretaget tidigast två beskattningsår före det beskattningsår då ägarförändringen skedde. Det stoppar möjligheten att blåsa upp avdragsutrymmet genom att skjuta till kapital strax före försäljningen och sedan räkna med det i priset. Undantaget finns i 40 kap. 15 a §: ett tillskott som helt eller delvis medfört ägarförändringen får räknas med, men bara upp till värdet av den tillgång förvärvaren faktiskt fått. Har bolaget fått tillskott under tvåårsfönstret är det alltså den reducerade utgiften, inte den nominella köpeskillingen, som ska multipliceras med 300 procent.

Koncernbidragsspärren

Koncernbidragsspärren tar inte bort något underskott. Den skjuter bara upp när det får användas.

Enligt 40 kap. 18 § innebär spärren att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder, med högre belopp än beskattningsårets överskott beräknat utan hänsyn till avdragen för underskott och till sådana mottagna koncernbidrag som ska tas upp enligt 35 kap. Har en del av underskotten redan fallit bort på grund av beloppsspärren gäller detta för den återstående delen.

I praktiken betyder det att det spärrade underskottet bara får kvittas mot bolagets egen intjäning, inte mot pengar som skickas in från övriga koncernen. Belopp som inte kunnat dras av ska dras av det följande beskattningsåret, om det inte finns någon begränsning då.

Spärren gäller till och med femte beskattningsåret efter det beskattningsår då den inträdde. Slog spärren till för beskattningsåret 2026 gäller den alltså till och med 2031, och från och med 2032 är underskottet fritt att kvitta mot koncernbidrag.

Undantaget i 40 kap. 19 § är det som gör regeln hanterbar: koncernbidrag från företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen ska räknas med i överskottet. Spärren riktar sig alltså mot den nya ägarens övriga bolag, inte mot den gruppering som redan fanns. Paragrafen täpper samtidigt till kringgången: bidraget räknas inte med till den del det i sin tur motsvaras av koncernbidrag från ett företag utanför den gamla koncernen, så det går inte att slussa den nya ägarens vinster genom ett gammalt koncernbolag. Hur koncernbidrag fungerar i övrigt går vi igenom i guiden om koncernbidrag och aktieägartillskott.

Notera slutligen att koncernbidragsspärren enligt 40 kap. 10 § inte inträder om ägarförändringen bara berör företag som före förändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget.

Underskott och uppskjuten skattefordran

Ett outnyttjat underskott är ekonomiskt en tillgång: det kommer att sänka framtida skatt med 20,6 procent av beloppet, förutsatt att bolaget någon gång går med vinst. Frågan är om den tillgången får redovisas.

För ett K2-företag är svaret nej, alltid. K2 tillåter inte att uppskjuten skatt redovisas, varken som skuld eller som fordran. Underskottet syns därför ingenstans i årsredovisningen, och en läsare underskattar bolagets värde.

För ett K3-företag är det tvärtom: en uppskjuten skattefordran för underskottsavdrag ska redovisas. Sannolikhetsprövningen är ingen valfrihet att låta bli, utan en värderingsregel. Fordran får tas upp till högst det belopp som sannolikt kommer att kunna utnyttjas mot framtida överskott, och bedömningen ska vara ordentligt underbyggd. Ett bolag med flera förlustår i rad har svårt att argumentera för att framtida vinster är sannolika, och det är precis då underskottet är som störst. Vad som i övrigt skiljer regelverken går vi igenom i guiden om K2 eller K3.

Praktiskt betyder det att underskottet måste följas utanför bokföringen: en egen sammanställning per uppkomstår, med vilka spärrar som gäller och när koncernbidragsspärren löper ut.

Underskott i enskild firma jämfört med aktiebolag

Skillnaderna mellan formerna är större än de flesta tror.

Fråga	Aktiebolag	Enskild firma
Rullas framåt	Ja, utan tidsgräns	Ja, utan tidsgräns
Kvittas mot annan inkomst	Nej, egen näringsverksamhet	Ja, i vissa fall mot tjänsteinkomst
Spärrar vid ägarförändring	Ja, belopps- och koncernbidragsspärr	Nej
Kvittning mot koncernbidrag	Ja, om spärren tillåter	Nej, finns inte
Redovisas som skattefordran	Bara i K3, om sannolikt	Nej

Den viktigaste raden är kvittningen mot annan inkomst. All näringsverksamhet som bedrivs av en juridisk person räknas som en enda näringsverksamhet, så ett aktiebolags underskott kan bara mötas av bolagets egna framtida överskott eller av koncernbidrag. En enskild näringsidkare har däremot möjlighet att kvitta ett underskott av nystartad verksamhet mot inkomst av tjänst, vilket ger en likviditetseffekt direkt i stället för om flera år. Den möjligheten är dock snävt inramad: den gäller aktiv näringsverksamhet, bara startåret och de fyra följande beskattningsåren, och med högst 100 000 kronor per år. Har du bedrivit liknande verksamhet under de fem åren närmast före startåret faller rätten bort. Övriga skillnader mellan formerna går vi igenom i guiden om att bokföra enskild firma.

Vanliga misstag att undvika

• Att räkna beloppsspärren på 200 procent. Nivån är 300 procent vid ägarförändringar efter den 31 december 2024. Äldre källor och äldre mallar har ofta kvar den gamla siffran.
• Att blanda ihop bokfört och skattemässigt underskott. Underskottet i deklarationen är resultatet efter alla skattemässiga justeringar, inte det negativa årets resultat.
• Att tappa bort underskottet vid byte av byrå eller program. Det finns inget saldo i bokföringen som stämmer av posten, så kontinuiteten är helt manuell. Fyll i den frivilliga punkt 4.22 om hur mycket som är spärrat, det är den uppgift som är svårast att rekonstruera i efterhand.
• Att stanna vid punkt 4.14 a. Hela beloppet ska rullas in där, även det som stoppats av koncernbidrags- eller fusionsspärren, men det tillfälligt spärrade ska sedan tas ut igen vid 4.14 c och redovisas vid punkt 1.2. Gör du bara det första kvittar du bort ett underskott som spärren skulle ha hindrat.
• Att tro att underskottet kan sparas till ett lämpligare år. 40 kap. 2 § säger att det ska dras av, alltså automatiskt mot nästa överskott.
• Att glömma beloppsspärren vid en försäljning. Ett lågt pris kapar det mesta av underskottet, så värdet hör hemma i prisdiskussionen.
• Att lämna kapitaltillskott strax före en försäljning för att höja avdragsutrymmet. 40 kap. 16 § stoppar just det upplägget genom att minska utgiften med tillskottet.
• Att räkna med att ett lågt pris bara kapar en del av underskottet. Har underskottet varit det övervägande skälet till ägarförändringen faller hela beloppet bort enligt 40 kap. 17 a §.
• Att missa att koncernbidragsspärren har ett undantag. Bidrag från bolag som fanns i koncernen redan före ägarförändringen räknas med i överskottet.
• Att redovisa uppskjuten skattefordran i ett K2-bolag. Det är inte tillåtet.

Vanliga frågor om outnyttjat underskott

Hur länge får ett underskott rullas framåt?

Utan tidsgräns. Huvudregeln i 40 kap. 2 § inkomstskattelagen säger att ett underskott av näringsverksamheten som kvarstår från det föregående beskattningsåret ska dras av, och den innehåller ingen bortre gräns i år räknat. Ett underskott från 2015 kan alltså fortfarande utnyttjas 2026, förutsatt att ingen av kapitlets begränsningar har slagit till. Det som kan ta bort ett underskott är därför inte tiden, utan händelser: en ägarförändring, ett ackord, en konkurs eller en företagsrekonstruktion.

Var i INK2 fyller jag i outnyttjat underskott?

I INK2S, som innehåller de skattemässiga justeringarna. Vid punkt 4.14 a tar du upp hela det underskott som finns kvar från året innan, och i det ska även ingå underskott som inte dragits av tidigare på grund av tillfälliga spärrar som koncernbidrags- och fusionsspärren. Först därefter prövas om underskottet kan utnyttjas. Punkt 4.14 b används för det som faller bort för gott, i första hand beloppsspärren efter en ägarförändring, medan punkt 4.14 c används för det som bara är tillfälligt spärrat av koncernbidrags- eller fusionsspärren och som därför ska tas upp även vid punkt 1.2 på första sidan. Underskottet syns däremot inte i räkenskapsschemat INK2R, eftersom det är en rent skattemässig post som aldrig bokförs.

Vad är beloppsspärren?

Beloppsspärren innebär enligt 40 kap. 15 § inkomstskattelagen att ett underskottsföretag inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder, till den del underskotten överstiger 300 procent av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet över företaget. Allt över den gränsen faller bort helt och kan aldrig återfås. Procentsatsen höjdes från 200 till 300 procent genom Lag (2024:1131), och den nya nivån tillämpas vid ägarförändringar som sker efter den 31 december 2024.

Vad händer med underskottet om bolaget byter ägare?

Två spärrar kan slå till samtidigt. Beloppsspärren kapar den del av underskottet som överstiger 300 procent av köpeskillingen, och den delen är borta för gott. Koncernbidragsspärren hindrar sedan att det som återstår kvittas mot koncernbidrag från bolag som kom in i koncernen i samband med förvärvet, och den gäller enligt 40 kap. 18 § till och med det femte beskattningsåret efter det år spärren inträdde. Beloppsspärren inträder dock inte om förvärvaren redan före ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget.

Kan jag kvitta underskott mot koncernbidrag?

Ja, det är själva syftet med koncernbidrag, men koncernbidragsspärren kan stå i vägen efter en ägarförändring. Enligt 40 kap. 18 § får underskottsföretaget då inte dra av gamla underskott med högre belopp än beskattningsårets överskott beräknat utan hänsyn till mottagna koncernbidrag. Undantaget i 40 kap. 19 § är viktigt: koncernbidrag från företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen ska räknas med i överskottet. Undantaget är dock inte en fri väg förbi spärren, eftersom det inte gäller till den del bidraget i sin tur motsvaras av koncernbidrag från ett företag som inte ingick i koncernen före ägarförändringen.

Förenkla bokföring, bokslut och deklaration med Invenseit

Ett outnyttjat underskott är den post som är lättast att tappa bort, eftersom den inte finns någonstans i bokföringen och bara förs vidare av den som kommer ihåg det. Med Invenseit gör du din digitala årsredovisning och din inkomstdeklaration (INK2) direkt i webbläsaren. Underskottet från föregående år förs över till rätt punkt i de skattemässiga justeringarna, det skattemässiga resultatet beräknas från dina egna siffror och realtidsvalidering fångar upp om ett underskott saknas eller inte stämmer mot föregående deklaration, innan du signerar med BankID och lämnar in till både Bolagsverket och Skatteverket. Vill du läsa vidare har vi guider om koncernbidrag och aktieägartillskott, om skatt i aktiebolag, om Inkomstdeklaration 2 och om resultaträkningen. Har du frågor om just ditt underskott är du välkommen att kontakta oss.